Odgovornost revizora fondacije: kako procijeniti grešku u izvještaju

Revizor fondacije je, uz upravu fondacije, obavezni organ privatne fondacije. Prema članu 21 stav 1 PSG-a, revizor provjerava godišnje finansijske izvještaje, uključujući knjigovodstvo, i izvještaj uprave u roku od tri mjeseca od njihovog dostavljanja. PSG po smislu upućuje na član 269 stav 1 UGB-a za predmet i obim revizije, a na član 272 UGB-a za pravo na informacije.

Izvještaj uprave ne može se svesti na spisak brojeva. Član 18 PSG-a traži i osvrt na ostvarivanje cilja fondacije. Zavisno od imovine fondacije, u reviziji mogu biti važni udjeli, nekretnine, zajmovi, isplate korisnicima, rezervisanja ili sudski postupci.

Mandat revizora nije opšti nadzor poslovnog upravljanja. Revizor ne odlučuje da li je ulaganje bilo ekonomski mudro. Mora, međutim, savjesno i nepristrasno obaviti zakonom određenu provjeru i odgovarajuće obraditi uočljive nesaglasnosti u dokumentima.

Članak o imenovanju, nezavisnosti i revizorskom izvještaju objašnjava osnovni tok. Odgovornost počinje zasebnim pitanjem da li je ta kontrolna funkcija pravilno obavljena.

Izvještaj može biti podložan kritici, a da još ne postoji zahtjev za naknadu štete. Razliku mišljenja, kasniju drugačiju procjenu i povredu revizorske obaveze treba odvojiti. Ključno je da li je revizor, prema zakonskom mandatu, dostavljenim dokumentima i rizicima koji su tada bili prepoznatljivi, morao obraditi bitnu informaciju.

Moguća greška postoji, na primjer, ako revizor uprkos dovoljnim naznakama ne provjeri bitnu računovodstvenu grešku. Važna može biti i nedovoljna provjera izvještaja uprave, neobrazloženo postupanje sa isplatama ili zanemarena povezana osoba. Nije svako izostavljeno dodatno pitanje dovoljno. Obim provjere mora se mjeriti prema zakonu i stvarno dostupnim informacijama.

Član 21 stav 2 PSG-a po smislu upućuje na član 275 HGB-a. Danas važeće pravilo o odgovornosti revizora nalazi se u članu 275 UGB-a. Ono povezuje odgovornost sa namjernom ili nepažljivom povredom obaveze, štetom i uzročnošću. Važeći tekst i eventualna ograničenja odgovornosti moraju se posebno provjeriti, a ne pretpostaviti iz opšteg sažetka.

U odluci 6 Ob 2/25z od 26. marta 2025. Vrhovni sud Austrije naglasio je nezavisnu kontrolnu funkciju revizora fondacije. Odluka se odnosila na imenovanje, a ne na konačnu procjenu naknade štete. Ipak pokazuje zašto se uloga revizora ne može svesti na čisto formalnu provjeru.

Potpuni revizorski spis je početna tačka. On obuhvata godišnje finansijske izvještaje, knjigovodstvo, izvještaj uprave, prateće isprave, ugovore, procjene, odluke i komunikaciju o pitanjima koja je revizor postavio. Raniji izvještaji mogu pokazati da je problem već bio prepoznat ili se ponavljao.

Fondacija treba pripremiti vremensku liniju. Kada je svaki dokument dostavljen? Kada je revizor tražio dodatne podatke? Kada je uprava dobila nacrt? Kada je nalaz obrađen ili ostao otvoren? Rok od tri mjeseca prema članu 21 stav 1 počinje kada su izvještaji dostavljeni. Za odgovornost je važno i kada je konkretna informacija stvarno bila dostupna.

Posebno su korisne pisane naznake nesaglasnosti. Zapisnik uprave, e-mail računovođe, procjenski izvještaj ili pitanje drugog organa mogu pokazati da je rizik bio prepoznatljiv. Kasniji iznos štete ne može sam zamijeniti dokaz o tome šta se tada moglo znati.

Članak o posebnoj reviziji prema članu 31 PSG-a opisuje drugi instrument. Posebna revizija može ispitati konkretne nepoštene radnje ili teške povrede zakona i osnivačkih isprava. Ona ne zamjenjuje automatski zahtjev za naknadu štete, ali može pomoći u razjašnjenju činjenica.

Šteta zbog povrede obaveze revizora fondacije u pravilu pripada privatnoj fondaciji. Fondaciju zato treba razlikovati od ličnog finansijskog gubitka korisnika ili osnivača.

Uprava fondacije mora odlučiti da li zahtjev treba osigurati, pokušati ostvariti van suda ili podnijeti sudu. Ako član uprave ima sukob interesa, važni su zastupanje, donošenje odluke i druga organizaciona prava. Osoba na koju se predmet odnosi ne treba djelovati za fondaciju tako što zanemaruje taj sukob.

Prema članu 30 PSG-a, korisnici imaju pravo na informacije o ostvarivanju cilja fondacije i na uvid u godišnje finansijske izvještaje, izvještaj uprave, revizorski izvještaj, knjige, osnivačku ispravu i dopunsku osnivačku ispravu. To je poseban informacijski put. On korisnika automatski ne čini nosiocem zahtjeva fondacije prema revizoru.

Pregled prava korisnika na informacije objašnjava kako se dokumenti mogu zatražiti i kako se priprema sudska zaštita kada fondacija ne odgovori. Za zahtjev prema revizoru dodatno treba utvrditi nadležno tijelo fondacije i dokaze koje treba sačuvati.

Godišnji revizorski izvještaj prema članu 21 PSG-a dokumentuje zakonsku reviziju. Dostavlja se drugim organima privatne fondacije. Negativno ili ograničeno mišljenje može ukazati na probleme, ali ne odgovara na svako pitanje o šteti i ličnoj odgovornosti revizora.

Posebna revizija prema članu 31 PSG-a odnosi se na konkretne navodne nepoštene radnje ili teške povrede zakona i osnivačkih isprava. Ima vlastite zakonske uslove i postupak. Godišnja revizija i posebna revizija zato imaju različite ciljeve.

Ni pravilno sprovedena posebna revizija ne oslobađa upravu obaveze da odluči o čuvanju dokaza i ostvarivanju zahtjeva. Treba zajedno procijeniti moguće probleme rokova, dokaze, doprinose drugih osoba i pitanje da li bi nagodba bolje služila fondaciji. Konkretne rokove treba provjeriti prema zahtjevu i činjenicama, a ne preuzeti iz opštih primjera.